论西周财计体系与现代会计体系的关系_现代会计体系

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论西周财计体系与现代会计制度的关系

摘要：会计在我国有着十分悠久的历史。我国在远古时期曾出现过“绘图记事”、“刻记记事”和“结绳记事”等最简单的原始会计行为，并被认为是会计的起源。西周王朝(大约公元前1100年～公元前770年)是我国奴隶社会经济发展的鼎盛时期，当时已经出现了“会计”一词，其基本含义是：既有日常的零星核算，又有岁终的总合核算，通过日积、月累到岁终的核算，达到正确考核王朝财政经济收支的目的。读史使人明志，研究我国会计的起源与发展，参透古人的智慧对于我国现代会计制度和企业财务管理都有重要的意义。本文拟将介绍西周财计体系与现代会计体系的关系出发，阐述二者的关联与区别。

关键字：西周；财计体系；现代会计；财务管理；关系

一、西周财计体系简介

西周（公元前1046年~公元前771年）是我国奴隶社会的末期，奴隶制时代是我国财计体制的初创和确立使其，由于奴隶经济的发展，国家财政收支规模逐渐壮大，财计事项的处理和记录需要专门的人员进行管理。夏朝时期，财计事务由各职能部门分别记录；商朝时期，财计事务是作册职务的一部分，不是其专职，所以此时还未出现独立的专职财计人员。在西周时期，政治制度是分封制和宗法制的结合。神权在政治体制中已逐渐淡出，继之而来的是王权统治的进一步加强。王权思想指导的产权结构特征是“总合的统一体表现为更高的所有者或唯一的所有者”，周王是全国土地的所有者，除了自己占有一部分土地外，他把大量的土地按照血缘关系或功劳大小，分封给同姓亲属和有功之臣。到西周中后期，分封制下的士大夫占有的土地逐渐演变为具有私有产权性质的特征，会计作为核算工具也必然反映这一产权变化的性质。这一时期的“官厅会计”思想已相当完备。为管理贡赋、徭役等征收与分配，西周王朝在官厅中专门设置了位高权重的管理全国钱粮、赋税和官厅财物收支的“司会”一职，设立了独立的会计部门，并与财物保管等业务部门之间有了比较明确的分工；会计与出纳也有了初步的分工。此外，西周还规定了“以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成”的会计检查制度。其中的“参互”、“月要”和“岁会”，相当于当今的日报、月报和年报，初步形成了会计报表的雏形。可见，我国会计在西周时代已有相当大的发展。正如美国会计史学家查特菲尔德在其名著《会计思想史》一书中指出：“在内部控制、预算和审计程序等方面，周代在古代世界是无与伦比的”。

二、西周财计体系的特点

（一）出现专职财计人员

西周的政权组织架构，除中央行政机构外，在天子之下设三公（太师、太傅、太保〕和冢宰，三公辅助周王掌理国政，冢宰负责主管王室事务和全国的监察工

作。冢宰之下又设小宰和司会，小宰主管王朝的财物保管，司会负责王朝财政经济收支的会计核算。小宰的属官宰夫，则为执行具体的监察和审计业务的官吏。据《周札》记载，宰夫之职，负责“掌治法以考百官府、郡、部、县、鄙之治，乘其财用之出入，凡失财用物辟名者，以官刑诏冢宰而诛之，其足用长财善物者，赏之。”又曰“宰夫考其出入，而定刑赏。”这就是说，宰夫掌管对百官府、诸郡都县鄙的治理情况，考察群吏的功过得失，检查百官在财计方面有无欺诈等劣迹，并根据官吏的政绩优劣，上报冢宰而分别予以赏罚。可见，西周已经出现了专职的财计人员：冢宰、司会、小宰、宰夫。冢宰作为六官之首，辅佐纣王，统领国家行政和经济工作，包括财计工作的筹划、组织、管理等。据上述，冢宰的财计职责主要体现在年终依据下属官员的汇报对官吏进行赏罚并报告给周天子，扮演的是领导者角色，并不直接参与到日常的财计具体事务中，司会、小宰、宰夫才是具体做事的人。

（二）审计独立于会计

从西周的政权组织机构设置和职责来看，西周王朝为了巩固其统治地位，达到管理和控制财政经济的目的，在审计建制方面迈出了重要的一步，即把负责审计工作的宰夫置于负责财计部门的司会之外，独立行使审计职权，甚早地建立了一套独立于会计部门的审计制度。同时，又置司书、职内两职官于司会之下兼理审计，反映了我国审计体系的萌芽。西周时期审计制度的确立，开了我国古代审计监督之先河，在我国审计史上具有重要的意大和深远的影响。但是，西周负责审计工作的宰夫在整个国家政权组织机构中的地位比较低，不仅附属于负责监察工作的冢宰，而且仅是负责财物保管的小宰的属官。同时，从工作性质分析，宰夫的审计工作虽然独立于会计核算工作以外，但审计工作在西周时期并没有成为国家的一项独立的财政经济监督活动，它是与监察、行政监督等工作交织在一起的。由此可见，西周的宰夫审计制度，只是我国国家审计制度的雏形。

（三）会计部门内部分工明确

西周在行政机构中设立职司国家财计的独立职官系统，即大宰。在大宰下面设了司会和小宰来具体负责国家的财政收入和相关会计业务。司会是会计组织部门的最高长官，负责组织官厅财政收入的全面核算，保管官府呈上的各种会计凭证的书契的副本，接受下面各个官员的会计报告，并且对其业绩进行审查。然后将书契的副本和官员呈上的日成、月要和岁会等会计报告整理核查之后，供大宰管理财务使用。

司会其下设司书、职内、职岁、职币。司书制定和掌管六典、八法等法律，保存各种书契的副本，掌管会计账簿，职能和会计差不多。其余三个职位和现代的出纳相当，职内掌管财务收入账户、各级官府的财务收入记录的副本归职内掌

管；职岁掌管财政支出账户，辅助上级考核各个官员的会计文书和支出；职币掌管货币收支，并且做相应记录。

小宰是国库组织部门的最高掌长官，掌握预算。主要是负责掌管财物和王朝的法律、政策,同时依据王朝的财经制度对照审核全国各地的收支报表。小宰下面设有大府、宰夫和内宰分理收支业务。这三个职务的地位不同，其中行政地位最高的就是宰夫，他的地位比较独立，他辅助上级考核各级官员的收支报表，并且可以越级禀报给天官和天子。

三、与现代会计制度的比较

（一）企业会计组织结构及人员设置

周朝的财计官制：周王之下设六卿，天官之长大宰为六卿之长总揽王朝政务大权，包括采集筹划，组织与管理。下设两大职能部门。即是说，周朝的会计管理主要是两大部门，一个是会计组织部门，一个是国库组织部门。管理会计工作的总负责人是大宰，即是天官。相当于企业的财务经理，接受周王的监督管理。会计组织部门类似于我们现在的围绕企业的会计管理制度。周朝的会计组织部门设最高长官是司会，类似于现代企业的财务主管。他的主要职能有三个：一是组织对官厅财政收入的全面核算，定期提供会计报告，供大宰理财使用，接受周王检查。在企业中，财务主管总管公司会计、报表、预算工作，定期将自己的各项工作及下级部门工作以书面的形式向总经理报告，同时领导会计部门定期编制会计报表，供股东以及企业其他利益相关者使用。二是通过定期钩考，监督各种税收的实现及财物在各管理部门的收支动态，凡财用必管，凡会计必揽。而财务主管则是负责财务部门的运行，负责制定和管理税收政策方案及程序，制定公司利润计划、资本投资、财务规划、销售前景、开支预算或成本标准，这点也是相似的。三是通过下属司书掌管户籍及土地图册，将此数据作为考核赋税征收的依据。这是与现代财务主管职能的不同之处。因为古代要按人头征税，而司会此时相当于人口统计人员，向国家提供土地面积，农作物和人口数量，以作为征税依据。在司会下面又设了四个职能部门，分别是司书、职内、职岁、职币。司书掌管户籍及土地图册，相当于现代企业中的会计一职，管理会计核算。而职内、职岁、职币这三个职位则相当于现代企业中的出纳一职，即主要负责现金业务。而与现今出纳的不同之处在于，他是将出纳一职一分为三，也就是分工更细，其中职内是负责现金的流入，职岁负责现金的流出，职币则负责现金的余额。

不同点主要在于：（1）工作强度不同：毕竟西周是奴隶制社会，奴隶经济与现代的市场经济不可同日而语，自然当时会计人员与当今的会计人员的工作内容和强度都差距甚大；（2）：工作效率不同：现代企业都引进了信息化管理，各种电子设备的使用都提高了现代的工作效率。（3）法律地位不同：西周属于奴隶制

社会，主管官员与下属官员不仅职位不同，法律地位更不可能平等，现代社会，虽然同一企业中，各个会计人员职位不同，但法律地位有平等保障。

（二）会计职务内部分工明确

西周的财计体系有和现代会计体系一样有很明确的分工，专门的人员负责专门的流程可以在岗位上累积经验，提高工作效率。

西周财计体系如前面介绍有分成会计组织部门和国库组织部门，这两大职能部门下面也分设了很多不同的职位。前者掌管账面数据，如：书契、账簿等，和编制各种国家会计报告；后者主要做实物管理，管理财政收支量，保管财物。这两个是很明确的账物分离理念，跟现代会计一样。

在现代，统一对各项职能进行了明确的分工，而且分工更加精细明确。在现代企业中，在财务副总经理的统一领导下设置两个平行的管理部门，各部门应有明确的职责分工，并在工作中密切联系，相互协调。（1）财务处。财务处的职能主要是筹集资金、编制预算、信用和保险、财务分析与评价以及利润分配等。其下各部门主要职责分别为：①资金科。具体负责现金银行存款的出纳与结算、筹集资金以及控制资金结构和资金成本；②预算科。具体负责全企业各种预算的制定；③投资科。具体负责联系投资者，对各个投资方案的现金进行估计，并对投资方案进行经济评价；④信用科。具体负责信用政策的制定和贷款的回收，可兼管有关保险事务；⑤分析和资本运营科。具体负责企业财务状况和经营成果的分析，寻求改善财务状况和扩大经营成果的途径，以及监督日常资本运营状况。（2）会计处。会计处的职能主要是进行日常经济业务核算，根据财务处制定的各种预算，控制预算的执行情况，提供管理所需要的各种会计信息等。其下各科室的主要职责分别为：①核算科。具体负责日常会计记账提供会计报表等；②成本科。具体负责成本的计算，内部成本报表的编制以及成本管理工作；③资产科。具体负责材料、固定资产、产成品、低值易耗品等资产的核算与利用账面资料进行控制和管理；④税务科。具体负责研究税法，申报纳税数额并控制对纳税有重要影响的经济业务，使企业的长期总税负降低到最低程度；⑤审计科。具体负责对内部各单位发生的各项经济业务的真实性、执行财会规定的情况、经济数据的可靠性等实施有效的审计与监督。

（三）报告考核制度 西周实行大计和交互考核制度。大计制度是《周礼》记载中央政权主管官员对所属各级职官实行的定期考核制度名称，大宰每三年都要对群吏进行一次大计，有功的官员就进行封赏，无功的官员则夺其官爵。交互考核制度是财计组织内部实行的交互考核、相互监督的考核制度。一方面是在财计组织内部实行由上对下级官员进行监督考核，也就是司会对司书、职内。职岁和职币这四个下属部门进

行全面考核；另一种事平行考核，也就是同级考核，司书、职内、职岁及职币相互监督，以减少出现错误。

相对于西周时期的大计制度，对现代企业的业绩考核时间是每一会计期间，注册会计师通过检查企业财务报表、实物盘点等进行审计，并编制审计报告，发表审计意见。为了规范和加强会计工作,国家制定发布了一系列会计法律、法规、规章、制度,这些会计法律、法规、规章、制度是进行会计核算、实行会计监督和从事会计管理的基本依据。会计工作者必须按照会计准则的要求进行会计工作。各个岗位之间相互监督制约。

不同点在于：西周时期，并没有向公众公开的财务信息披露之类的公告，而现代，上市公司必须定时并保证财务信息的真实性和质量向公众公开财务报告。

四、结论

通过以上的阐述，我发现我国现代会计制度中存在很多西周时期财计体系的痕迹，例如：会计分工、会计主管、审计独立于会计等等。先人的智慧为我们的会计发展贡献了不少力量，我们也只有不断地发掘学习会计的发展史，了解历史，才能创造更好的会计的未来。

主要参考文献

[1] 西周时期出现审计制度的雏形，2006-08-08

[2]浅谈周朝会计管理制度与现代会计管理制度的比较，2012-01-24

[3]张昱，西周财计管制对现代企业财会组织的影响分析，现代商业工贸，2012

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