中日独立审计准则比较研究_中日文化比较研究
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中日独立审计准则比较研究
中文摘要：审计准则是注册会计师在进行审计工作的过程中必须遵守的行为规范准则，由政府审计部门或会计职业团体制定的，用以规定审计人员应有的素质和专业资格，规范和指导审计人员职业行为，衡量和评价审计工作质量的权威性标准。按照规范对象的不同，审计准则可分为独立审计准则、政府审计准则和内部审计准则。独立审计准则的目的是为注册会计师执行独立审计业务建立相应的标准和服务的指南。
随着市场经济在我国的的迅速发展，促进审计实务的不断创新和水平的,独立审计准则将发挥越来越重要的作用。从基本性质、制定机构、制定目标、基本框架、法律效力、适用范围都有着巨大的差异，本文通过具体比较，在分析中日独立审计准则的前提下，按照以上五个方面对中日独立审计准则进行比较,从中找出中日独立审计准则的差距,希望能够为尽快完善中国的独立审计准则体系做出一定贡献。
关键词：中日独立审计准则；比较；建议
一、中日独立审计准则简介
1.1 中国独立审计准则的具体概况
为了在经济发展当中有效适应注册会计师业务多元化的需要，根据我国社会主义经济发展实际情况和国际趋同的具体要求和需要，国家已将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”。中国注册会计师执业准则体系包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则。鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序、提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证。会计师事务所质量控制准则用以规范会计师事务所在执行各类业务时应当遵守的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。
1995年12月，我国第一批独立审计准正式颁布，并于1996年1月1日起开始施行。到2002年3月止，中国先后制定了五批独立准则。包括独立审计准则序言、独立审计基本准则及三个相关基本准则（即职业道德基本准则、质量控制基本准则和后续教育基本准则）、27项具体准则、10项实务公告和4个职业规范指南，累计46个项目，中国已从很大程度上，初步建立了独立审计准则体系，使得审计工作到达一个新的高度。
1.2日本独立审计准则
1947年10月美国注册会计师协会提出了《审计准则的试点说明——审计准则的一般公认要点及范围》的报告，1948年9月得以正式通过。此时的一般公认审计准则共有3个部分9条标准。1954年修订时，在9条标准之后又增补了1条标准。1988年发布的《审计准则说明书》第55号和第58号又修订了其中的第5条和第8条。这10条一般公认审计准则一直沿用至今。内容包括：一般准则(3条)、外勤工作准则(3条)、报告准则(4条)。各条准则间相互联系，重要性和风险概念对所有准则的应用都有影响，特别是对外勤工作准则和报告准则，其影响更大。为了便于执行和落实一般公认审计准则，美国注册会计师协会还颁布了一系列《审计准则说明书》。一般公认审计准则和《审计准则说明书》是两个重要的权威文献，要求所有从事审计工作的人员，在情况许可的条件下都必须遵守。一般公认审计准则除美国注册会计师须遵循外，对民间审计领域以外的其他审计以及其他国家审计准则乃至国际审计准则的建立．都产生了巨大影响。日本的独立审计准则是1964年日本经济安定部以美国会计师协会1947年10月版的《审计准则草案》为蓝本制定的，被称为《一般公认审计准则》，该准则几经修订，已成为日本职业会计师从事审计工作所必须遵循的行为准则。它主要包括审计准则、审计实施准则和审计报告准则三部分，分别对公认会计士任职能力、职业行为、基本审计程序及审计报告进行了规范。
二、中日独立审计准则的比较
作为世界政治经济发展的重要地区，中日两国同为东亚地区重要的国家，两国之间政治经济等方面的交流源远流长，由于两国间各方面交流历史悠久，所以，两国在审计准则方面存有许多共性特征。但我们也应该看到，与日本一般公认审计准则相比，我国独立审计准则在更加适应了中国社会国情的基础和前提下，强调与国际惯例接轨，并有效适应了世界经济的发展趋势，既推动了中国CPA制度迈向国际社会，又着眼于解决国内审计在具体的实践工作当中存在的种种问题，具有科学性、权威性、实用性等多方面综合性特点，所以二者在很多层面上，又不可避免地存在着巨大差异。本文将从以下五个方面对中日独立审计准则的异同进行比较分析：
2.1 制定结构和基本性质的比较
日本的民间审计准则是由日本大藏省所属的企业会计审议会制定和发布，属于政府部门规章的范畴，从而使日本的审计准则具有官方制定的特点。日本的企业会计审议会是大藏省下属证券局的一个机构，也是负责制定会计准则的惟一机构，其前身是企业会计制度对策调1
221王淑珍，王新利.独立审计准则之中日比较[J].经济问题，2004（8）.查会，其成员包括公认会计师、企业家、证券交易所的代表、学者和政府官员。1953年该调查会移交大藏省，改名为“企业会计基准审议会”，后又改名为“企业会计审议会”，它是一个权威性很高的机构，因此其负责制定的审计准则权威性高、约束力强。
我国独立审计准则是由中国注册会计师协会成立的独立审计准则组负责制定的，独立审计准则组的成员由注册会计师协会、会计师事务所和科研院校方面的专家组成。在审计准则制定方面，中国注册会计师协会要依法接受财政部和审计署的监督和指导，因此我国独立审计准则较多的体现了政府的意志。同时由于我国独立审计准则的颁布机构是财政部，从而又使其具有政府规范的性质，这无疑赋予了审计准则很高的权威性和很强的约束力。
所以，我们也能够看出，在基本性质方面，中日独立审计准则也有很大的不同，日本现行的《一般公认审计准则报告书》是由大藏省下属企业会计审计会制定并公布的，所以它属于一种政府部门规章，而中国的审计准则是有注册会计师歇会拟定，财务部批准后开始实行的，这在很大程度上决定了独立审计准则具有部门规章制度和工作人员工作规范的双重性质，是权威性和自律性相结合的规章制度，有利于在行业的管理下个人工作的自我管理。
2.2制定目标的比较
日本审计准则的制定属于国家管理主导型，其审计准则的制定目标主要是在满足政府税务部门和其他财务部门要求的前提下；更有效地规范审计职业行为，保证审计工作的质量；并从制度方面帮助审计事物人员有效分清责任，维护审计人员的在工作上的正当权益。我国独立审计准则的制定目标首先是确立注册会计师执行独立审计业务的权威性和规范性，从制度方面规范注册会计师的职业能力和工作，促使注册会计师恪守独立、客观、公正、公平的基本工作原则，有效发挥服务社会、服务政府、服务企业的具体作用；并按照统一的职业标准执行独立审计业务，帮助和促使各会计师事务所和注册会计师在统一的职业规范和职业标准的指导和规范下，在实际工作中提高业务素质和职业水平，规范职业能力；此外，我国独立审计准则明确了注册会计师的职权责任，充分维护公共利益，保护投资者和其他利害关系人的权益，促进社会主义市场经济的健康和蓬勃发展，并通过建立与国际审计准则接轨的中国注册会计师职业准则，使中国注册会计师按照国际通用的注册会计师职业标准执行独立审计业务，更好地促进
2.3 规范的基本框架比较
中日两国独立审计准则的制定都实在美国公认审计准则影响下所产生的审计准则，深受美国公认审计准则的影响。在审计基本主责方面，都是采取三段式的原则。日本审计准则分为一般准则、实施准则和报告准则三部分。我国独立审计基本准则包括一般准则、外勤准则
与报告准则三部分。然后，两国审计准则体系都呈现明显的层次性。日本的民间审计准则体系分为两个层次：一是《审计准则》；二是《审计实施准则》和《审计报告准则》，其中审计准则是关键与核心，而《审计实施准则》和《审计报告准则》则进一步具体规定了实施要点，明确了审计人员的任务、工作范围、审计程序和对审计报告的具体要求，对审计准则作了更深层次的规范。我国的独立审计准则由独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务报告、职业规范指南三个层次组成。其中基本准则是基础和总纲，是对CPA的资格条件和职业行为的基本规范，是制定独立审计具体准则和独立审计实务公告及职业规范指南的基本依据；独立审计具体准则和独立审计实务公告分别是对CPA执行各项独立审计业务、出具审计报告和执行各项特殊目的、特殊行业、特殊性质审计业务的具体规范；职业规范指南则对前两个层次进行解释和补充说明，为CPA执行各项审计业务提供可操作性的指导意见，各层次之间互相配合、相互依托，形成了具有中国特色的独立审计准则体系的基本框架。
2.4效用之间比较
日本大藏省授权企业会计审议会制定审计准则，所以审计准则实质上是由大藏省负责的，这就赋予了审计准则很强的法律效力。日本没有像美国那样通过发布“审计准则说明”来对审计准则进行解释，而是考虑到本国审计惯例还未充分建立，另外制定了《审计实施准则》和《审计报告准则》，作为对十条准则更深层次的规范，它们和《审计准则》具有同样的权威性和较强的约束力，因此在审计工作中这三部分都必须严格执行。
我国独立审计准则体系分为三个层次，前两个层次即独立审计基本准则、独立审计具体准则和实务报告，它是由财政部颁布实施的，从权威性上讲，属于法定要求，只要注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告，就必须遵照执行；而职业规范指南是依据第一、第二层次的准则制定的，是对前两个层次的解释和说明，为注册会计师执行各项审计业务、出具审计报告提供可操作的指导性意见，它是由中国注册会计师协会颁发实施的，突出的是可操作性，因而不具有强制性的约束力，注册会计师应当参照执行。
2.5适用范围的比较
日本的审计准则只适用于依据《证券交易法》进行的注册会计师审计业务，公认会计士根据《商法》进行的审计业务不受该准则的制约；而我国独立审计准则具有广泛的适用性，首先适用于注册会计师执行独立审计业务的全过程，《独立审计准则》都能够适用，而且无论被审计单位是否以获得利润为目的，也不论其机构规模大小和法定组织形式是怎样，只要注册会计师进行的是以发表审计意见为目的的审计，都应当执行《独立审计准则》并以其为总纲。
三、启示及建议
3.1独立审计准则的实用性和可操作性
随着社会主义市场经济体制的监理和发展，我国已初步建立起了独立审计准则体系，但由于各种原因的限制，它仅仅对某些内容做了原则性的规定，未能更加深入的分析国外的相关情况，所以在很大程度上，注册会计师在进行实际工作和执业时，更多地需要根据经验或者其他理论基础，进行相应的职业判断。所以，在很大情况下，许多会计师对于独立审计准则有着自己的体会和经验，比如说，有的注册会计师认为，如果能够对审计所产生的风险、重要性差距等问题进行细致的量化分析，使会计师能够更加细化的了解问题，我国的独立审计准则的在具体的实用功能和可操作性等方面会有显著的提高。而且，这种观点不仅仅存在于我国，更存在于世界范围内的会计师行业当中，认为独立审计准则应当具有较强的可操作性，能把某些职业判断转为定量指标。
但是，由于条件的限制，进行相应调查并加强量化分析工作是很难做到的。所以提高独立审计准则的可操作性和实用性变成了一个很难解决的问题，在许多发达国家，往往采取了发行行业出版物的方法来提高独立审计准则的可操作性，比如在美国所采取的是制定审计指南，出版行业出版物等具体方法；但是在我国，由于独立审计准则是由中国注册会计师协会拟订、经财政部批准发布施行，属于政府性规章制度，具有很高的法定地位。由于这个原因，其内容应当在简明扼要的前提下，通过政府和有关部门制定相应的可操作性审计指南等方法来解决此类问题。
3.2关于独立审计准则的贯彻实施问题
近年来，国内外出现了一系列上市公司财务欺诈案。美国的安然、施乐公司和我国的银广夏公司等进行财务欺诈就是很典型的例子。虽然其根源在于上市公司管理层舞弊，但注册会计师未能严格执行审计准则，对出具的虚假财务报告也负有审计责任，难逃其咎。这些事件暴露出注册会计师行业存在的一个大问题：独立审计准则如果不被实质性地遵循，会导致审计失败，不仅注册会计师自身要受到处罚，而且也会损害整个注册会计师行业的形象。这也给独立审计准则的制定和实施提出了一些新课题：独立审计准则如何做到前瞻性和现实性相结合、导向性和操作性相结合、国际化和中国国情相结合等。根据当前形势，注册会计师行业要充分认识到实施独立审计准则的必要性，从多层面采取有效措施，标本兼治，以确保注册会计师能够在执业过程中实质性地贯彻执行独立审计准则。
3.3 独立审计准则的国际化准则
随着各国经济国际化进程的加剧，独立审计准则的制定，都需要在适应本国经济发展水平的前提下，都需要制定相应的国际化准则，才能真正适应世界经济和本国经济的发展，五、结语
随着中国市场经济的迅速发展和审计实务的不断创新，我们一定要借鉴国外的先进经验，深入研究、补充、修订、细化我国现有的独立审计准则体系，使其尽快完善 参考文献：
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