农副产品加工企业税收征管现状的探索与思考_国有企业现状思考
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农副产品加工企业税收征管现状的探索与
思考
内容摘要 从税制改革以来，涉及农产品增值税政策经历了几次调整，特别是XX年提高进项抵扣率后，对农产品初加工业发展更如一剂催化剂，但新政策出台也对税收管理提出了新的课题，成效如何，怎样管理，现在讨论的很多，褒贬不一。就笔者理解而言，这些政策的出台的初衷是一项积极的惠农政策，也是支持“三农”健康发展，夯实税基，培值税源的一项长远措施，笔者在基层管理企业工作多年，这里结合目前征管现状谈谈我个人理解和浅见。
关键词 农副产品 税收 现状 思考
农业生产者销售自产的农业产品实行免征增值税优惠政策，对减轻农业生产者的负担，增加农民收入，提高我国农产品在国际市场上的竞争力，起着重要作用。然而，在该项政策的执行过程中，由于现行增值税实行购进扣税法，进项税额的大小直接影响到企业当期应纳税额的多少，而且收购发票基本上都是由收购企业自己填开，这就有可能给收购企业利用虚开手段增加进项抵扣税额进行偷税创造了条件，因而在我们日常具体的税收执法中产生了一些不容忽视的税收管理问题。
一、现状分析
增值税一般纳税人零申报、负申报和留抵税额现象严重
就目前永善县国家税务局征管的农副产品加工企业现状情况分析，我局现管理的农副产品加工企业主要有5户，其中涉及纳税的4户，现在将钻取该4户企业近3年的数据情况进行对比分析：
甲企业 单位：元
年度
XX年度
XX年度
XX年度
项目
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
金额
2092835
2602
98877
2990890
0
145163
4636832
2075
52450
备注
含其他
销售
乙企业 单位：元
年度
XX年度
XX年度
XX年度
项目
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
金额
796460
0
83526
2153529
2071
79732
6003982
3288
106128
备注
含其他
销售
丙企业 单位：元
年 度
XX年度
XX年度
XX年度
项目
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
金额
4711615
113134
126666
5668265
28319
443490
6455319
37623
120451
备注
含其他销售
含其他
销售
含其他
销售
丁企业 单位：元
年度
XX年度
XX年度
XX年度
项目
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
销售
额
已缴
税款
留抵
税额
金额
4767026
0
212260
5372899
0
407074
5014643
0
418068
备注
从上述表中四个企业三年度的情况看：1.销售额均是几百万元；2.缴税金额为0的居多，即使有缴税金额都是微乎其微，并几乎都含有其他销售行为；3.留抵税额几乎都是几万到几十万，且有的企业留抵税额在逐年增加。
简单追述：
1、利润最大化是企业生存和发展的最终目标，中央政府和地方政府也从 “惠农”政策与资金方面都在扶持企业，而从上述四表中简单反映企业利润甚微，但同时也表明其销售额的逐年扩大，留抵税额的大幅度增加，这是否表明企业无生存的余地？
2、政府“惠农”政策中的各项资金普通百姓是否得到了真正的实惠？
3、税务机关征收成本是否太高？
一般纳税人 “三率”测算异常，评估结果正常
1、“三率”测算情况
评估人员根据一般纳税人实际生产经营情况，通过对某A、B企业XX年1-12月征管资料和涉税相关信息采集、对比和测算分析。
A企业
项目
销售变动率
企业税负率
税负差异率
正常值
0.5
5.16
-0.3～0.3
评估值
1.78
0.55
-0.89
备注
异常
异常
异常
B企业
项目
销售变动率
企业税负率
税负差异率
正常值
0.5
5.16
-0.3～0.3
评估值
0.55
0.44
-0.91
备注
异常
异常
异常
说明：①销售变动率=/上年同期销售额＊100％。②企业税负率=连续12个月累计应纳税额/连续12个月累计销售额*100%。③税负差异率=/本地区平均税负率＊100％。
2、评估情况
对A、B企业进行评估来看，成本回收率正常，行业之 间购进原材料存在相互竞价，收购成本高，生产设备落后，企业技术含量低，精粉较少，尾粉较重，从而造成企业利润低，“三率”异常。
管理难度异常加大
1.收购对象不易区分。《增值税暂行条例》第八条、《细则》第十七条规定一般纳税人“购进免税农业产品”可计算抵扣，即符合《农业产品征税范围注释》的“农业生产者销售的自产农业产品”可计算抵扣。财税字〔1995〕52号《农业产品征税范围注释》具体明确了“农业生产者销售的自产农业产品”指“直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品”，这里的“农业生产者”是指“直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人”，农业生产单位不难区分，但在日常管理中“直接从事农业生产的个人”有时就不易区分，原因有以下几个方面：
一是加工企业在收购中难于区分对方是否为直接从事农业生产的个人。加工企业收购的是货物，但货物是否为出售者所产一般不会去核实，即使核实出售者也没有什么证明可现场提供，至于是否真实更不知道。在收购中农产品也较少单家独户向厂家出售，因为量少交给厂家要支付上下车、运费不划算，而一般几家合伙租车出售。强调“自产农产品”只规范了加工企业的收购行为，而对出售方证明所售产品为 自产目前税收法律及其它法律中还没有这方面的强制规定，加工企业收购时只有根据交售人报告的姓名填写。
二是“从事农业生产的个人”其身份在现实生活中也在发生变化。我国是一个人多田少、人均农业生产资源贫乏的国家，农业生产者仅靠农业收入已不能满足现实的物质生活需要，加上目前新农村建设、农业机械化水平提高，转移出更多年轻力壮的农民外出务工，家里或由老弱病残经营，或出租他人经营，责任田、责任地等不是原承包人经营，这时实际经营者身份由谁确认，如何确认？
三是农村商贩。这部分人主要是务农人员，日常他们以农耕为主，到了收获季节除了收获自已的产品外，也收购其它农户农产品，赚取手续费或差价，他们出售时有自产有收购，加工企业无法区分。
2.收购凭证管理难度大。根据现行规定，收购凭证是由加工企业在收购时据实逐笔填开，但目前在实际使用中基本上是失控的：一是加工企业在农村上门收购和定点收购时为了安全起见一般不会将收购发票交给收购员，收购时双方现金交易，不需要结算凭证，事后开具的收购数量、总额可能与实际采购相符，但与采购事实不一定一致；二是在厂收购中有时是几户联合上交的，农产品出售后再回去分账，收购发票只能开经手人；三是农村商贩出售的，这些人一般占加工企业较大的收购量，是加工企业原材料主要来源，由于他 们不符合规定的抵扣对象加工企业不开具其本人姓名，而是根据其提供的农户姓名自行填开；四是加工企业偷骗税无货虚开；五是由于收购凭证栏目与企业经营需要不一致，企业没有将其作为结算凭证，为了多抵扣税款而高开价格。
3.开票不规范，难于查证。因为收购发票适用对象为农业生产者，收购时大多没有现场开具，为了能抵扣税款开具时有的是根据回忆，有的是拿着村组花名册，有的是瞎编的。
二、产生问题的原因分析
政策设计不合理。使纳税人曲解了新政策出台的意义，认为零税负、负税负是正常的。从XX年提高抵扣率以后，农产品初加工业增值税实际为“低征高扣”：企业外购原材料按含税价的13%计算抵扣，销售时按不含税价的13%计提销项税额，这样，企业在不考虑工、料、费的情况下，如以100元购进原料，又以100元进行销售为例，这一经营行为实现的增值税为：［100/］*13%-100*13%=-1.496元，也就是说此笔业务产生的增值税留抵税额为1.496元，如要抵平则要增值13%且不能有库存：［/(1+13%)］*13%-100*13%=0,［(100+100*13%)-100］/100=13%,而在正常经营情况下一般初加工企业毛利率达不到13%的增幅，因此增值税一般为留抵，也就是我们常说的零申报、负申报。相反一部分纳税人实际增值率高于13%有应纳增值税时，他们也以此为据逃避纳税。
疏于管理。农产品加工量大，季节性强，收购时间集中，企业间为争夺原料往往是通宵达旦，税务管理员不可能日夜守候，加上管户较多等因素，这就为纳税人造假提供了便利，出现了收购不真实情况。
三、对税收造成的影响
对增值税的影响。由于增值税“低征高扣”的设计，违背了增值税的征税定义，即按纳税人的增值额纳税的原则，纳税人在实现增值13%以内不缴增值税，出现了低税负或者零税负。
对出口退税的影响。由于农产品加工企业可以自行收购抵扣增值税使一些不法分子盯上了利用农产品初加工骗税。近年来发生的多起以农产品为原料出口企业骗税案件，虽然有管理疏漏因素，但政策设计不合理也是一个诱因不能不引起税务总局对该项政策的重视，因为在实际税务管理活动中，如果按照目前这种管理方式、设计理念，就是放一个税务管理员在现场监控也不一定能凑效，税制上完善才是根本。
对所得税的影响。一是虚增利润。农产品初级加工业外购原材料是按含税价的13%进行抵扣的，销售时按不含税价的13%计提销项税额。这样，企业虽然在增值税方面得到了明显的实惠，但在企业所得税方面却吃亏不少。在不考虑工、料、费的情况下，如以100元购进原料，又以100元进行销 售为例，这一经营行为实现的增值税为：100/*13%-100*13%=-1.496元，也就是说此笔业务产生的增值税留抵税额为1.496元。而此笔业务产生的利润应交的所得税为：[收入100/－成本]*33%=0.4935元。这笔业务实际上就是通过“人为”减少纳税人原材料成本，产生增值税留抵税额虚增利润缴纳了0.4935元的企业所得税。二是虚增成本，少纳所得税。由于纳税人收购过程难于控制，可以利用收购发票高开或虚开直接增加材料成本，税务部门明知有假，但一时查证难度大，使所得税征管面临巨大的压力，也加大了税务管理员的执法风险。
对税负公平的影响。农产品收购抵扣率提高，农产品初加工业增值税大多为零税负或低税负，相对于广大的一般纳税人来讲是不公平的，也不符合增值税设计的原则，同时由于企业成本不真实，为所得税偷税提供了条件，不利于税收公平，不利于培育自觉纳税意识，不利于培育企业自主创新能力，不利于培植税源。
四、税收管理思考
农产品抵扣政策调整后出现的增值税零申报、负申报，甚至出口骗税，这既有前面说的政策设计因素更有管理问题，我们认为一项新政策的出台既要支持某一行业、某一领域发展或成为调节某一行业、某一领域发展导向标，同时还要兼顾税务部门管理和纳税人实际应用。农产品抵扣率提高 宏观上总体税负是平衡的，从单一税种收入角度上看增值税下降但所得税应该增长，然而实施的结果是一厢情愿，不仅增值税呈零申报、负申报，而且所得税正常申报缴纳少得可怜，最后矛盾的焦点又都集中到收购上，问题无非是收购对象不符合规定、开具内容不完整，结果是全部收购不予抵扣，导致纳税人本来应该享受的政策反倒成了税务稽查追究的把柄，这样一来税负又畸高，背离了农产品加工企业税收设计初衷，从一个极端走向了另一个极端。农产品加工企业税收怎样才能既易于管理又方便操作呢？我们认为抛开农产品税率调整政策因素，单从税务管理上看应该明确这样一个事实，即农产品生产、加工在我国是一个幼稚产业，大多为初加工、低附加值，工业转化率极低，允许农产品收购抵扣就是对“三农”发展的支持，我们的对农政策不是将他们管死，而是要将他们管住、管好，税务管理不能只盯住农产品生产到工业化流通环节，同时更应该加强加工、销售环节的跟踪管理，按照事实重于形式原则，重点审核农产品收购环节中出售人及数量、实际支付金额等项目的真实性，确保农产品加工企业后续各经营环节连续性，使农产品税收管理、企业经营步入有序环节轨道，这里我们提出一点个人建议：
修改开票对象规定。农产品一般都具有鲜活性，除粮食、纤维植物、林业产品、部分动物产品类外，大都不耐保存，收获后即要迅速出售，而加工企业一般需要量较大，收购时 间集中，实际经营中加工企业为了抢购原料没有人力直接到农业生产者手中收购，收购时也没有能力核实对象身份，因此不如以实际出售人据实开具，要求项目填写齐全真实，要能核实，否则不能抵扣，既利于税务管理，也便于企业准确核算。
允许汇总开具收购凭证。对联户出售允许汇总开具，同时明确必须附列清单，清单内容包括销货者姓名、地址、数量、金额等，以利于核查，对核查清单不属实的从严从重处罚，以真实地反映收购情况。
制定征收税率。国家税务总局应根据全国的农副产品加工企业生产经营状况进行全面调研，进行综合考虑，废除农产品收购抵口制度，核定一个经营农产品收购、加工企业的征收率，就销售额乘征收率直接征税，这样既少税务机关对农产品收购、加工企业的征管难度，也节约了税务机关大量的人力、物力，直接降低征税成本。
改购进扣税法为实耗扣税法。实耗法指不以纳税人收购金额计算的进项税额为抵扣依据，而是根据当月产品销售收入按行业产品原材料实耗率倒计算出的农产品实际耗用金额来计算进项抵扣额，即纳税人当月农产品计提进项税额=月销售收入×实耗率×适用税率。实耗扣税法不仅有利于从根本上解决收购发票管理难的问题，有效控制虚假申报，防止纳税人一方面抵扣税款，另一方面不计算销项税额的双向 逃税行为。
加强日常管理及纳税评估。一是加强日常巡查。农产品初加工企业生产经营周期与农产品的收获期基本一致，原材料采购与生产时间相对固定，一批次采购需维持一个年度或一定时期的生产，通过巡查掌握了其开业、停业、设备能力及运行状况、经营人员、市场情况等信息，才能为税务管理和纳税评估提供可靠的依据。
二是加强资金、物资、票据、材料单价等核对。要重点监控资金筹集、发放与物资采购是否相符，票据记载的内容是否与资金、物流一致，收购单价与市场行情是否相符，核实有无故意抬高单价、虚增数量等行为。在农产品收购旺季也可集中人员重点监控，有条件的可实地盘库，斩断纳税人收购造假的黑手。
三是加强生产经营中的材耗、能耗及产出核实。农产品初加工其投入、产出在一个生产年度或周期内有相对固定的比率，国家相关部门及机械设备上也有相应的标注，目前农产品加工业大多为民营企业，对材耗、能耗、产出比控制很严，一般不会突破。管理人员可在生产期实地核实投入、产出量，用测算的数据与企业核算的投入、产出进行比较，反推纳税人生产量、销售量及销售额，防止纳税人账外经营，隐瞒经营成果。
四是加强日常纳税评估。农产品加工业在很长的一段时 间内是我们税收管理的难点、热点，也存在较大的执法风险，加强纳税评估是规避执法风险的最好方式，对于评估正常的要加强监控，对于异常的要找出疑点并及时转稽查查处，提高日常管理质量。
加强稽查打击。
稽查是税务管理的最后一道环节，对农产品加工业税收管理要充分发挥稽查的威慑作用，对故意偷骗税的要严查重处，对典型案件要深入剖析，利用新闻媒体或税务公示栏大力宣传，教育纳税人诚信经营，依法纳税，提高自觉纳税的遵从度。
综合小结：作为一项政策的出台与实施效果，必须经历一段漫长的时间检验，国家政策和制度设计的初衷必须与实施的效果一致，如果初衷与效果产生了很大的差异就必须得进行跟踪问效，重新的审视或修改制度的设计。本文在对农副产品思考意见和措施中前四项是对政策设计问题进行探讨，后两项是对税收日常管理进行述说。当然，管理好农副产品收购、生产加工企业税收问题的措施和方法可能还很多但总的来说我们相信：如果我们的政策设计更加合理，日常管理更加到位，税收法制宣传深入人心，普通百姓和纳税人对税收纳税意识不断提高，其纳税遵从度也必然提高，税收征管成本也必然降低，一切问题都将会将得到圆满解决。
参考资料：
1.《纳税评估行业模型选编》云南省国家税务局.XX年2月
2.《增值税 消费税现行税收政策汇编》云南省国家税务局货物和劳务处.XX年12月
3、税务机关企业管理人员日常管理调查一手资料
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