推进国有企业内部控制建设的现实性_国企内部控制建设
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推进国有企业内部控制建设的现实性
2010-9-13
一、企业内部控制——一个世界性的课题
（一）内部控制的内涵及发展
关于内部控制的内涵，目前一个被普遍接受的解释是美国COSO委员会（Committee of Sponsoring Organizations of The Treadway Commiion）对内部控制内涵的阐述，即内部控制是组织设计并实施的、为组织营运的效率与效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标实现提供合理保证的过程与程序，它要求组织内的全体人员共同参与实施。COSO委员会在其专题报告《内部控制一整体框架》（也称COSO报告）中，将内部控制活动分为控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五大组成要素，并同时提出内部控制组成要素要为组织实现或达成其目标提供所必需的条件，每一个组成要素都要适用于组织的目标，与组织的每一个目标都有关。COSO委员会对内部控制的诠释，得到了巴塞尔银行监管委员以及世界上许多国家内部控制研究组织和企业的认同与发展，在实践中许多国家企业的内部控制体系是在COSO框架基础上建立起来的。
从20世纪30年代内部控制理论产生至今，大体经历了四个演进与发展阶段：
1.内部会计控制阶段。最初人们关于内部控制的认识是以会计控制手段实现企业内部控制的目的。1934年美国《证券交易法》首先提出了“内部会计控制”（Internal accounting control system）的概念，1936年美国注册会计师协会（AICPA）将其定义为：为保证公司现金和其他资产安全、检查账簿准确性而采取的各种控制措施和方法。这一阶段内部控制的主要方法是职务分离和账目核对的会计方法，主要控制对象是钱、账、物等会计事项。
2.扩展到管理控制的阶段。1958年，AICPA的审计程序委员会发布的《第29号审计程序公告》中，将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两个部分。1963年，审计程序委员会在《审计程序公告第33号》的结论中，将独立审计师的责任分为会计控制和管理控制并进行了阐述，提出审计师必须对会计控制做出评价，而对管理控制只有在审计师认为必要时才进行评价。
3.内部控制结构阶段（三要素阶段）。1988年AICPA发布的《审计准则公告第55号》中，首次以“内部控制结构（”Internal Control Structure）一词取代原有的“内部控制”一词，标志着内部控制理论研究的新突破性。该文告正式将内部控制环境纳入内部控制范畴，并不再区分会计控制和管理控制，将“内部控制结构”定义为企业为合理保证其目标实现而建立的各种政策和程序，具体包括：控制环境、会计系统、控制程序三个控制要素。
4.内部控制整体框架阶段（五要素阶段）。1992年美国“反对虚假财务报告委员会”（National Commiion on Fraudulent Reporting）所属的COSO委员会经专门研究后，提出了COSO报告，1994年委员会提出报告修改稿。这份报告明确提出了“内部控制框架”概念，并将其定义为受公司董事会、管理层和其他人员影响的、为达到经营活动的效率效果、财务报告的可靠性、遵循相关法律法规等目标提供合理保证而设计和实施的过程，由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五项要素构成。COSO报告的内部控制框架得到了美国审计署（GAO）的认可，AICPA则全面接受了COSO报告的内容，并于1997年1月起以《审计准则公告第78号》取代了《审计准则公告第55号》。
另外，还有的学者认为2004年4月美国COSO委员会颁布了《企业风险管理框架》也是内部控制的发展阶段，提出内部控制的八分论阶段。本文认为：内部控制与风险管理之间存在互相依存、相互作用的关系，但不能简单将风险管理作为内部控制的进一步发展，两者的作用重心各有不同，是两项相辅相成的管理内容。
（二）我国企业内部控制的发展情况
自20世纪90年代起，我国政府开始加强对企业内部控制建设的推行力度，颁布和修订了一系列相关的法律法规，强调内部控制的重要性，要求企业建立相应的内部管理和内部控制制度。如1996年12月财政部发布了《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》，2000年证监会发布的《公开发行证券公司信息披露编报规则》。1999年颁布的《会计法》是我国第一部体现内部会计控制要求的法律。2001年财政部颁布了《内部会计控制规范一基本规范（试行）》和《内部会计控制规范一货币资金（试行）》，2008年颁布《企业内部控制基本规范》，2010年财政部联合六部门颁布了《企业内部控制配套指引》，等等，都对我国内部控制体系建设进行了有益探索。
在这些法律法规的要求和推动下，随着改革开放的不断深入，面对日益开放的市场和激烈的市场竞争，我国许多国有企业已经认识到内部控制对企业生存发展的重要性，并开始有意识地构建本企业的内部控制框架，内部管理控制水平不断提高。特别是萨班斯法案颁布后，在美国上市的企业都要按照该法案要求制定并披露其内部控制的情况，一批在美国上市的国有企业都参考 COSO框架建立了自己的内部控制体系。但从总体上看，我国国有企业的内部控制建设工作还处于起步阶段，还需要不断地完善。
二、国有企业内部控制建设——当前迫切的任务
当前，国有企业如何能够做“强”，如何能够迎接来自全球企业的挑战，并在激烈的国际市场竞争中获胜，首先需要的就是做好内部管理，打下坚实“内功”，在现有有关企业内部控制的法律法规基础上，建立并完善与企业特点相适应的内部控制体系。
1.国有企业内控建设的现状亟须建立完善的企业内部控制体系。当前，还有许多国有企业对内部控制作用的认识仅局限于理论层面，与落实到企业生产经营实际还有较大差距；一些企业还没有建立完善的内部控制体系，或虽有建立，但与企业的战略和生产经营活动契合度不高。再加之企业的内部治理结构还有待完善，内部控制建设与执行的好坏更多地维系在管理层的觉悟上，而不是建立在制度安排的基础上，从而使建立完善的内部控制机制已经成为置身于日益开放的市场和激烈竞争中的国有企业的迫切需要。
2.管控企业风险亟须建立完善的内部控制体系。在开放的市场经济环境下，风险无处不在，法律风险、市场风险、信息风险、投资风险、经营风险等，时时威胁着企业的生存和发展，稍有不慎，企业经过多年努力形成的成果就会被风险摧毁。为此，必须尽快建立健全的企业内部控制体系，通过控制流程洞悉风险所在，并通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施，全面防范风险、应对风险、控制风险和化解风险，从制度上避免乱投资、乱担保、乱拆借等高风险行为，规避风险对企业经济效益和生存发展的危害，消除企业运转中的隐患。
3.提高会计信息质量、保证国有资产安全亟须建立完善的内部控制体系。内部控制机制的一项重要内容就是会计控制，并通过会计与出纳岗位分离、会计稽核、规范的核算流程等控制手段以提高企业的会计信息的质量。企业必须通过内部控制减少会计核算不规范、调节利润、资金体外循环、挪用公款等行为，提高会计信息的质量。同时，通过建立完备的内部控制体系，形成有效的约束监督机制，避免因企业内部控制缺失，通过企业改制等方式造成的国有资产流失，保护国有资产安全，提高国有资产的保值增值能力，从制度上遏制腐败现象的产生。
4.实施国有企业国际化战略亟须建立完善的内部控制体系。在经济全球化趋势不断推进、世界市场日益扩大的背景下，随着国家“走出去”战略的实施，更多的国有企业开始加入到国际市场竞争中，企业的跨行业、跨区域布局更为广泛，组织结构和管理内容也更加复杂，在这种情况下亟须建立完善的企业内部控制体系，以满足企业大跨度国际化经营的需要。
5.企业的兼并重组行为亟须建立完善的内部控制体系。在全球资本市场日益发展的今天，国有企业通过资本市场兼并重组的事项越来越普遍。资源重新整合配置后的企业要实现预期的1＋1＞2的目标，亟须完备的内部控制理念和流程，在企业内部构建统一的管理平台，形成自我检测、自我监督、自我调整、自我发展的内部驱动机制，促进企业实现其战略目标。
三、推进国有企业内部控制建设——从出资人角度的几点思考
1.推动企业充分认识内部控制重要性，使完善内部控制成为企业的主动愿景。目前一些国有企业只是为满足监管部门等的要求而制定了形式上的内部控制制度，并不是真正重视内部控制的监控作用，也未意识到内部控制对企业健康成长和业绩提升的保驾护航作用。对此，从出资人角度应提高企业对内部控制的重视：一是制定相关文件加强对企业内部控制建设的指导，增强企业对内部控制的重视程度；二是坚持“以人为本”，通过开展相关知识培训、召开专题研讨会等方式普及内控知识，推动企业加强内控知识学习，激发企业建立并执行内部控制的积极性，三是推进企业完善法人治理结构，为内部控制建设营造良好的控制环境。
2.差别对待，分类推进。我国国有企业的情况千差万别，不同行业、不同企业以及企业的不同发展阶段对内控的需要都存在差异。因此，从出资人角度推动企业构建内部控制体系时，应当承认并充分考虑行业间、企业间的差异，不搞“一刀切”。同时，认真分析企业内部控制工作的开展情况，差别对待，分类推进，对于那些内部控制建设尚不完善的企业，以推动企业建立内部控制体系作为重点工作内容；对于那些内部控制较好的企业，以推动企业完善和有效执行内部控制作为重点工作内容。
3.制定内部控制评价标准，开展内部控制评价。虽然我国现有的法律法规和一些行政规范都要求对企业内部控制的完整性、合理性及有效性进行评价，但并无明确评价标准和规范，企业内部也缺乏自我评价的理念和具体标准，为此又有必要从出资人角度建立框架性的企业内部控制评价标准，开展内部控制评价，从外部推动企业内部控制体系的建立与完善。
4.注意防止企业内部控制建设中的形式主义。在推进企业内部控制体系建立与完善的过程中，应当注意防范形式主义：一是制定的内部控制体系要符合中国国情，不照搬西方内部控制成果；二是制定的内部控制体系要符合企业实际，并服务于企业发展战略目标，不能照抄照搬；三是制定的内部控制体系要具有可操作性，切忌将内部控制建设成为墙上挂的、嘴上说的内部控制，四要保证内部控制制度与程序得到切实有效的执行。
5.坚持协调发展原则，推动企业建立适度的内部控制体系。在推动国有企业建立健全内部控制体系的过程中，应当推动企业建立与其管理机制协调适度的内部控制体系，确立内部控制并不是越完备越好的理念，处理好内部控制与治理结构的关系、内部控制与效率的关系、内部控制成本与效益的关系等问题，把握住内部控制收益要大于控制成本这一基本要求，避免由于内部控制过度而对企业效率的影响和对效益的降低，但同时也要避免企业以成本或效率为理由不建立或不完善其内部控制。
6.根据出资人监管重点，关注企业内部控制建设中的一些重要领域。在推进国有企业内部控制体系建设与完善的过程中，要有针对性地重点关注当前国有企业存在的薄弱环节和主要风险的所在，如企业的高风险业务、成本费用控制环节、重大经营决策和投资决策环节、资金使用与控制环节等，以推动企业通过自身制度规避风险，提高企业内部控制体系建设的效用。
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