计提保险合同准备金新规对保险行业的影响_保险合同准备金

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计提保险合同准备金新规对保险行业的影响

保险职业学院科研处 侯旭华

发布时间:2010-09-07

按照财政部2008年8月发布的《企业会计准则解释第2号》(以下简称《2号解释》)，保险公司将采用新的基于最佳估计原则计提保险责任准备金，新准备金评估标准另行发布。2009年12月22日财政部发布了《保险合同相关会计处理规定》(下称《规定》)，明确要求保险公司在编制2009年年度财务报告时开始实施《规定》，《2号解释》真正得到落实。《规定》的颁布，是提高会计信息质量的一项重大举措，标志着我国保险会计改革有了新的跨越和突破，但同时也对保险行业财务精算和内部经营管理带来了新的挑战。

《规定》为保险行业带来的机遇

以合理估计金额为基础计量保险合同准备金，真实公允地反映了保险公司的财务状况和经营业绩。过去保险公司都是按照保监会的规定以2.5%的准备金评估利率标准计提责任准备金，此项规定较为保守，保险公司的很大一部分利润被计提准备金，造成有些新保险公司实际已经开始盈利了，但是在账面上还是亏损的，股东对此极为不满。《规定》没有对保险合同准备金提取作出具体的比例要求，只是要求保险公司采用符合市场实际的折现率，以合理估计金额为基础计量保险合同准备金，同时考虑边际因素和货币时间价值。以往新单亏损，保费收入越高当年利润越少的状况将得到改变。较为宽松的准备金计提新标准有望释放数额可观的准备金，保险合同准备金负债有一定程度减少，净资产、利润总额会有一定程度增加，这不仅有利于增强保险会计信息的透明度，有助于投资者对保险公司的价值评估和监管部门的风险监管，而且可以增强股东利益的货币时间价值效应，有效降低保险公司在发展初期面对地的股东的增资压力和资本占用成本，对保险公司内涵价值的增长将产生持续的积极影响。另外，如果评估利率大于预定利率，那么保单会发生首日利得，但《规定》基于谨慎性原则，规定保险人在保险合同初始确认日不应当确认首日利得，发生首日损失的，应当予以确认并计入当期损益，避免了由于采用《规定》引起的利润虚增。

保险合同准备金的会计规定与法定精算规定实现分离，有效协调了会计与监管之间的关系。我国保险公司过去一直是按照保险监管部门的法定精算规定计提保险合同准备金的，由于法定精算规定是根据保险审慎监管要求设计的，因此保险公司一般据此计提的准备金都远远超出其实际承担的保险负债。《规定》立足国情、借鉴国际，适当分离会计规定与监管要求，一方面采用“盯市”的方法，以合理估计金额为基础计量保险合同准备金，保险合同准备金计量从监管精算规定回归公认会计原则，以便向投资者等提供更加具有决策有用性的会计信息；另一方面保险公司评估偿付能力时，继续按照保监会制定的法定精算标准计算保险合同准备金，不适用《规定》有关保险合同准备金的计量原则。这样，保险公司的偿付能力不会因《规定》的实施而发生变化，也不会因为实施《规定》而导致偿付能力监管标准和要求降低，保险公司的偿付能力状况保持稳定，这有利于防范风险，保护被保险人利益。

消除了A+H股上市保险公司年报差异，推动了与国际会计准则趋同。过去在保险合同准备金计量方面，A股年报按照保监会制定的精算规定进行计量，H股年报均参照或部分参照美国公认会计原则计量保险合同准备金，导致A+H股上市保险公司年报的保险合同准备金计量金额不同。《规定》明确了企业应在两个市场采用相同的会计政策和会计估计，这是国际趋同的集中体现，可以实现保险公司境内外编制一套报表、会计师事务所出具一份审计报告，保持了整体目标的一致性，这将大大降低了公司成本，同时推动保险会计规范提升，也有利于保险公司融入国际潮流。《规定》的实施，是中国保险公司未来推进国际化发展所必须迈出的一步。只有解决好会计语言问题，国内保险公司才会在国际上拥有更多话语权。

《规定》对保险行业带来的挑战

保险行业会计信息的可比性受到削弱。可靠性和可比性是使得会计信息对决策有用的基本质量特征，但是这两者却常常相互冲突。为了加强可靠性而改变会计方法时，可比性就可能受到削弱，反之亦然。《规定》以合理估计金额为基础计量保险合同准备金，增强了信息的可靠性，但《规定》对各项准备金的计提只作了原则上的规定，涉及大量的会计估计，针对同一经济事项，保险公司可能有若干种可供选择的方法，作出不同的估计，所以可能会使得保险公司会计信息可比性的程度大为降低。因此，保监会应针对《规定》另行制定一个实施指南或配套文件，对一些具体技术问题进行规范，统一保险合同准备金的计量口径。会计师事务所和注册会计师对保险公司财务报告进行审计时，应当在获取充分适当的审计证据基础上，客观评价保险公司在保险合同准备金计量方面是否真实，财务报告反映的信息是否充分公允，据此发表审计意见。

滥用会计估计变更来调整利润的风险增加。过去保险公司一直是按照保险监管部门的法定精算规定计提保险合同准备金，只有一个标准，调整利润的空间很小。《规定》明确要求保险人以履行保险合同相关义务所需支出的合理估计金额为基础进行计量，同时考虑边际因素和货币时间价值，这实际上是一种会计估计的变更。理论上讲，只要有会计估计存在，就不可避免地存在秘密准备。保险公司有可能出于达到操纵盈余的目的，滥用会计估计变更，通过不恰当的比例提取保险合同准备金。另外，还有的公司将会计估计变更作为会计差错更正处理，采用追溯调整法调增以前年度利润，确保当年盈利，为未来盈利营造空间。因此，《规定》实施后，保险会计中确认利润时，人为色彩更加浓厚。鉴于此，保监会有必要规定准备金计量折现率假设的选取方法和范围，保险公司应按照市场化原则，以“最近”可利用的信息为基础作出判断，从当前时点上估计出未来资本市场利率最可能的情形，确定符合自身实际的折现率，避免不同年度准备金的过度波动，防止利用折现率的选择操纵利润。

精算师和财务人员的客观独立性与职业道德备受考验。保险行业利润有较强的预计性，保险行业利润对保险公司来说尽管是一个会计概念，但同时又是一个精算概念。保险合同准备金的提取、负债的确认和计量以及利率与未来现金流量的测算等会计核算都离不开精算师的参与。提高保险精算人员的专业水平，加强财务及精算人员之间的沟通，让精算人员及时理解和掌握《规定》的最新变动，保证保险公司精算结果的准确性和损益不受任意操纵，是一个重要课题。同时，《规定》实施后，财务信息的核算需要另外的数据库，涉及开发能提供新的信息的系统程序，可能会需要先前承保年份所有数据的收集。财务负责人作为保险高管人员应当立足全局，有权利也有义务将公司重大经营管理活动和财务管理融为一体，全程参与公司的重大战略决策，在提升企业价值方面发挥更重要的作用。另外，保监会应规范准备金计量的控制程序，要求公司建立分级授权、权责分明、分工合作、相互制约的准备金计量控制程序，在明确财务负责人和精算责任人的独立专业判断的同时，强化公司董事会和管理层对准备金的计量方法和计量假设的合规和公允所负的责任，使得准备金计量的工作流程和内控体系更加科学合理，这有利于提高准备金负债计量的准确性和财务报表的信息质量。

对保险公司内部经营管理的影响广泛而深远。重大会计估计与保险公司的经营管理和发展战略息息相关，属于重大的战略决策，并不是简单的会计判断范畴。因此，保险公司不仅仅要考虑在《规定》下该怎样去编制财务报告，很多根本性的规则变动要求保险公司内部经营管理及外部披露和交流方式发生很多变化。管理流程、经营规划、产品设计、业绩考核、融资渠道、投资策略、投资者关系以及税务方面的变化都是保险公司需要重新考虑和定位的。就直接影响而言，最佳准备金估计法会直接反映在负债、利润变动上，而利润的确认对税收等方面的影响都会间接影响保险公司的经营和管理。

保险合同准备金计量任重而道远。保险合同准备金是为了承担未来保险责任而提取的准备金，它具有不确定性、未来性、估计性等特征，其本质就是一种或有负债。国际会计准则理事会《保险合同》第二阶段的讨论稿认为，以后保险负债确认将不存在所谓的保险准备金，现在许多国家都计提或有负债性质的准备金；新的讨论稿倾向于采用公允价值计量保险合同负债。虽然对保险负债进行公允价值计量是保险会计准则的目标，但这个理想化的目标由于缺少一个有效的交易市场而受到阻碍，这些公允价值的确定可能会需要很多保险公司所不具备的熟练程度和专业技巧，比如确定风险调整依据、长期利率模型以及随机建模技术，专业水平的限制可能会使其所用模型的结果不可靠。另外，这些技术的使用不可避免地需要一些假设条件，而这些假设条件很容易受到来自保险公司经营管理方面的影响，从而使计量结果的可靠性受到影响。由此可见，保险合同准备金公允价值的评估相对于一般金融工具而言更为困难。

《中国金融》2010年第11期