政府会计主体相关问题研究_政府部门会计主体分析

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1997年的预算会计改革，明确界定了我国预算会计的主体包括：各级政府、行政单位和各类事业单位。其中，财政总预算会计的主体是各级政府，财政代表政府执行预算、管理财政收支；行政单位会计的会计主体是指会计为之服务的行政单位；事业单位会计的会计主体是指会计为之服务的各类事业单位。

预算会计的这种主体模式适应了我国的政权组织结构和财政预算管理体制，具有一定的合理性。但是也存在诸多的问题，如将政府预算与政府具体使用资金的核算割裂开来，使得预算对具体财务资源使用缺乏控制；财政资金的统一向下拨付，助长了各行政单位争资金而轻效益的现象，不利于发挥财务资源的效率。因而不便于对特定会计主体受托责任的评价。我国的预算包括一般预算和基金预算，部门预算区分基本支出和项目支出，由财政管理的各种基金、项目支出虽然不具有会计主体的地位，不需要单独编制财务报告，但由于基金和项目的专用性，政府在基金收支和项目支出上的财务受托责任应当通过报告的形式来反映。而我国对于基金预算的执行报告过于笼统，可有可无，项目预算支出更是没有明确单独报告的要求。

随着行政事业单位改革的深入与我国公共财政体制的构建，财政及会计学界也越来越重视政府财务报告对于各种行政事业单位履行决策职能、实现受托责任的载体作用。许多专家学者对政府财务报告主体从不同的角度提出的观点和看法，为我国开展政府财务报告的理论与实务研究奠定了坚实的基础。但理解这些观点，应首先避免陷入政府财务报告主体与政府会计适用范围两个概念混为一谈的误区。一般来说，排除在《企业会计准则》、《民间非营利组织会计制度》适用范围之外的会计信息反映范畴均为政府会计适用范围。判断政府会计适用范围的目的是选择适用规则问题，而界定政府财务报告主体的目的是决定财务报告将包括哪些主体、交易和活动。

长期以来，我国只有会计主体而无报告主体。这是受长期重记账、轻报告的传统环境影响所致。计划经济体制下会计主体较为单一，主要从事管理会计的角色，对外披露财务信息失去了必要，自然就没有从会计主体概念中剥离报告主体的可能。随着公共财政体制的不断完善，满足预算管理仅仅只是最基本的目标，还要满足不同层面的信息需求，以利于投资者或管理者制定科学决策、完成受托责任等一系列深层次目标，要求财务报告主体独立于记账主体。这既关系到政府提供公共产品的界限，又关系到划定政府接受公众监督的领域。因此，我们主张，根据现有的主体理论，借鉴发达国家的成功做法，结合我国具体实际，将政府会计主体分为记账主体和报告主体。

在此基础上。我们建议继续沿用现行预算会计的做法，将适用政府会计制度的行政事业单位、政府性基金确定为政府会计的记账主体，并且将政府对下级政府的专项转移支付和对企业的补助支出也设置相应的基金进行核算。如此考虑的理由有三：一是我国会计记账主体一直与法律主体保持一致；二是确认记账主体的目的是为了满足内部管理的需要；三是易于与事业单位等改革衔接。一般情况下，对单位而言，记账主体与法律主体是一致的。但也有特例，那些规模小且无需记账的法律主体就不称其为记账主体，部门内部有需要封闭运行、自求平衡的资金或实体，也可以是记账主体，如社保部门，其作为事业单位，自身经费要有一个主体核算，同时作为基金管理部门，又要将社保基金的收支作为记账主体。