会计师事务所总分所管理之我见_会计师事务所内部管理

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浅析会计师事务所总分所管理

2010年9月财政部王军副部长发表关于会计师事务所做大做强的讲话，指出了大力培养具有国际水平的中国会计师事务所的具体步骤，即四个阶段。其中，第一个阶段为2010年9月至2012年的战略布局阶段。这一阶段的主要任务包括改进会计师事务所组织形式，进一步推进优化整合、强强联合等。组织形式是会计师事务所做大做强的体制与组织瓶颈，而优化整合、强强联合是会计师事务所做大做强的重要途径，发展分所是会计师事务所做大做强的首选之路。随着中国本土会计师事务所特殊普通合伙转制工作的逐渐完成，会计师事务所将把发展分所作为短期内的主要任务，因此研究会计师事务所总分所管理就显得越来越必要与重要。由于理论知识与实务工作的欠缺，本文仅对会计师事务所总分所管理的相关问题进行初步探析。

一、中外会计师事务所总分所管理模式的比较

（一）国际大所的总分所管理模式

包括“四大”在内的国际大所采用的都是分权成都较高的组织形式，即由半自主（semi-autonomous）的地方业务分所组成。这些分所一般选择重要客户总部所在的城市作为所在地，因此他们拥有自己的客户基础，而且与特定客户相关的大部分审计决策是由分所而不是总所负责的。当然，采取这种管理模式的会计师事务所多为经济实力雄厚、执业资格齐全、客户分布较广的大所。

（二）中国本土会计师事务所总分所管理模式

就中国本土会计师事务所而言，实务中总分所管理模式主要有三种：统一型管理模式（集权模式）、契约型管理模式（分权模式）、分所加独立法人所管理模式，其中以统一型管理模式最为常见。在统一型管理模式，总分所之间强调管理上的统一性，各分所必须绝对听从总所的管理，而总所则根据合伙人的业务能力特点和业务分布的地域特点安排不同合伙人组织执行任务。因此，这种管理模式的主要特点是强调事务所总分所间人事、财务、业务、技术标准和信息管理的一体化，即一体化管理。

二、一体化管理模式的现实必要性及其限制

（一）现阶段一体化管理模式的必要性

自1980年财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》，我国CPA行业才恢复重建。虽然经过三十年的发展中国注册会计师行业已出具规模，但是与发达国家相比仍存在许多问题。随着经济的发展，一方面社会各界对鉴证服务的需求加大，另一方面国际大所纷纷进军中国市场，占据中国注册会计师行业的半壁江山。在此形式下，财政部多次发布与实施新的政策与法规，以促进中国本土会计师事务所的做大做强。但是在政策与法规的实施过程中，不可避免的出现了一些问题，比如相当一部分会计师事务所仅为迎合政策需求而设立分所。由于各种资格的取得及参加招投标都与注册会计师（或注册评估师）的人数或业务收入挂钩，为取得相应资格或拿到大的项目很多事务所被迫设立分所或合并其他事务所形成分所。因此，总分所并没有完全融合、实现优势互补从而达到1+1﹥2的协同效果。在这种形式下，一体化管理是有效的管理方式。按照财政部制订的《会计师事务所分所管理暂行办法》的规定，会计师事务所及其分所应当在人事、财务、业务、技术指标和信息管理等方面做到实质性的统一。一体化管理对于清理整顿总分所之间、合伙人之间明合暗不合、“分灶吃饭”、“分账核算”、各自为政的现象，全面理顺会计师事务所决策、执行和监督体制，显著提高一体化、“一盘沙”、“一条龙”管理水平起到显著效果。因此，在中国本土会计师事务所做大做强的初步阶段，一体化管理是必要的。

（二）一体化管理对会计师事务所发展的限制

虽然现阶段一体化管理对事务所总分所的协调管理是十分有效的，但是随着会计师事务

所规模的进一步扩大，社会公众对鉴证业务质量要求的提高以及总所合伙人执业风险和责任的加大，一体化管理将越来越不适应会计师事务所的发展。

1.一体化管理模式不利于审计质量的提高

随着会计师事务所由有限制责任公司制转为特殊普通合伙制，合伙人面临的风险进一步加大，同时这也显示出相关部门对审计质量的重视。在一体化管理模式下，会计师事务所对分所的执业行为和债务承担法律责任，也就是说分所可以将执业过程中因过失或错误导致的风险转嫁于总所。这在一定程度上纵容了分所的不合规行为，不利于审计质量的提高，并因此给整个事务所带来灭顶之灾。

2.一体化管理模式不利于事务所和合文化的培养

一体化管理模式是一种集权式的管理方式，人事、财务、业务、技术指标和信息管理等方面的权利几乎完全集中于总所，而分所的相关活动往往需要经过总所的授权审批。比如只有经会计师事务所授权审批，分所才可以独立办理中层以下一般员工的聘用、定级、培训、考核和奖惩等事宜，并报会计师事务所备案。由于缺乏相应的权利，分所无法真正参与会计师事务所的决策制定，而只能被动的接受总所的指令，最终导致总分所之间因缺少应有的沟通与交流而无法实现文化融合，造成“两张皮”甚至“多张皮”现象的出现。而和合文化是会计师事务所的根基，是会计师事务所做大做强“走出去”的精神动力。从这个层面来说，一体化管理模式不利于会计师事务所的长远持续发展。

3.一体化管理模式影响会计师事务所的效率与效果

在任何组织中，权利的集中都将导致工作效率的低下。对于规模较大的会计师事务所，其对总分所的职责应该都有明确的划分。然而，实务中的非常事件的出现往往使事先所做的规定变成一纸空文，直接影响工作的效率乃至效果。如根据北京注册会计师协会注册管理委员会的调研，有的事务所规定分所出具报告需要加盖总所章时，必须到总所经审批后盖章。如业务非常繁忙，分所人员需乘飞机到北京总所经批准后盖章。可见，一体化管理模式下事务所将因总分做权利分配的不均等而影响工作的效率与效果。

三、对会计师事务所总分所管理的建议

对于现阶段会计师事务所总分所管理中存在的一些问题，我认为事务所应该采取以下措施予以改进。

构建执业质量控制监督体系

如前所述，一些会计师事务所仅为迎合政策需要而非出于长期战略发展的考虑被迫设立分所来扩大规模，因此总分所之间缺少应有的监督与控制体系，两者之间仅为简单的契约关系。为增强对分所的监督力度，会计师事务所可以采取分所与分所之间的相互复核检查并随机抽查部分分所进行年度例行检查，以对分所的执业质量进行客观评价。

建立责任保证金和内部追偿制度

由于会计师事务所对分所的执业行为和债务承担责任，分所的风险意识相对薄弱，很可能为了私人利益而产生“拿人钱财，替人消灾”的侥幸心理，从而导致审计失败。这不仅是整个事务所的盛誉受损而且可能整个事务所的崩解。会计师事务所应建立责任保证金和内部追偿制度，这种制度在特殊普通合伙组织形式下尤其适用。在这种制度下，分所每年应该按一定比例向事务所缴纳保证金用于补偿因其业务质量造成的、由总所承担的损失；若保证金不足以赔偿由总所承担的损失，则超过部分应向主要责任人追偿，从而增强分所的风险意识。完善权责利的分配机制

随着会计师事务所规模的逐渐稳定，其亦应当逐渐完善权责利的分配机制。虽然一体化管理模式在事务所“做大做强”的初步阶段十分有效，有利于总分所之间工作的顺利展开，但是其并非总分所管理的最终唯一模式。伴随着事务所的发展壮大，其应当将一些权利如审计意见的签发等权利授予分所，并由逐渐增加分所的责任。另外，事务所利益分配机制也因

该进行完善，做到总所与分所合伙人、员工的利益兼顾。

本文仅就中国本土会计师事务所总分所管理的模式、现阶段一体化管理的必要性和限制性等进行简单分析并对事务所总分所管理中存在的问题提出了一些建议。经过分析，我认为一体化管理并非中国会计师事务所总分所管理的最终唯一模式，但在现阶段一体化管理仍不失为一种有效的管理模式。