规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定_规范三去一降一补
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规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定
PART 01 关于国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司的会计处理
在“三去一降一补”工作中，有关企业集团出于深化国企改革或去产能、调结构等原因，按照国有资产监管部门（以下简称国资监管部门）有关规定，对所属的子公司的股权进行集团之间的无偿划拨。
本规定所称的国有独资或全资企业，包括国有独资公司、非公司制国有独资企业、国有全资企业、事业单位投资设立的一人有限责任公司及其再投资设立的一人有限责任公司。
国有独资或全资企业之间按有关规定无偿划拨子公司，导致对被划拨企业的控制权从划出企业转移到划入企业的，应当进行以下会计处理：
一、划入企业的会计处理
（一）个别财务报表
被划拨企业按照国有产权无偿划拨的有关规定开展审计等，上报国资监管部门作为无偿划拨依据的，划入企业在取得被划拨企业的控制权之日，编制个别财务报表。应当根据国资监管部门批复的有关金额，借记“长期股权投资”科目，贷记“资本公积（资本溢价）”科目（若批复明确作为资本金投入的，记入“实收资本”科目，下同）。
【案例1】甲公司、乙公司均为国有独资公司，其出资人为当地政府。为便于行业管理，2016年12月1日，当地国资委下发股权划拨文件，将乙公司持有的A公司的股权无偿划拨给甲公司，使得A公司变成甲公司的全资子公司。
当日，国资委批复的金额为2000万元，作为资本金投入。2016年12月31日，已办理股东变更等工商变更手续。
【解读】甲公司取得国资委无偿划拨A公司的股权，从批复情况看，属于国资委对企业的资本性投入，计入实收资本。
甲公司会计分录为：
借：长期股权投资——A公司 20000000
贷：实收资本
20000000
假如批复未明确是资本性投入，则甲公司会计分录为：
借：长期股权投资——A公司 20000000
贷：资本公积
20000000
（二）合并财务报表
划入企业在取得被划拨企业的控制权后编制合并财务报表，一般包括资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等。
1.合并资产负债表。
划入企业应当以被划拨企业经审计等确定并经国资监管部门批复的资产和负债的账面价值及其在被划拨企业控制权转移之前发生的变动为基础，对被划拨企业的资产负债表进行调整，调整后应享有的被划拨企业资产和负债之间的差额，计入资本公积（资本溢价）。
【解读】将被划拨企业资产、负债的账面价值调整为经审计并经国资委批复的资产和负债的账面价值，同时考虑控制权转移之前发生的变动。
借：存货、固定资产等（批复增值）
应付账款等负债（批复减值）
贷：应收账款等（批复减值）
资本公积（差额）
2.合并利润表。
划入企业编制取得被划拨企业的控制权当期的合并利润表时，应包含被划拨企业自国资监管部门批复的基准日起至控制权转移当期期末发生的净利润。
3.合并现金流量表。
划入企业编制取得被划拨企业的控制权当期的合并现金流量表时，应包含被划拨企业自国资监管部门批复的基准日起至控制权转移当期期末产生的现金流量。
4.合并所有者权益变动表。
划入企业编制当期的合并所有者权益变动表时，应包含被划拨企业自国资监管部门批复的基准日起至控制权转移当期期末的所有者权益变动情况。合并所有者权益变动表可以根据合并资产负债表和合并利润表编制。
【解读】针对合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表，均需要考虑被划拨企业自国资监管部门批复的基准日起至控制权转移当期期末实现的净利润、现金流量及所有者权益变动情况。
比如案例1中，需要特殊考虑的时间段是2016年12月1日至2016年12月31日。
二、划出企业的会计处理
（一）个别财务报表
划出企业在丧失对被划拨企业的控制权之日，编制个别财务报表。
划出企业应当按照对被划拨企业的长期股权投资的账面价值，借记“资本公积（资本溢价）”科目（若批复明确冲减资本金的，应借记“实收资本”科目，下同），贷记“长期股权投资（被划拨企业）”科目；资本公积（资本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。
【案例2】沿用【案例1】的资料。
【解读】乙公司的会计分录如下：
借：实收资本
20000000
贷：长期股权投资
20000000
假如批复未明确冲减资本金的，乙公司会计分录为：
借：资本公积
20000000
贷：长期股权投资
20000000
（二）合并财务报表
划出企业在丧失对被划拨企业的控制权之日，编制合并财务报表时，不应再将被划拨企业纳入合并财务报表范围。
划出企业终止确认原在合并财务报表中反映的被划拨企业相关资产、负债、少数股东权益以及其他权益项目，相关差额冲减资本公积（资本溢价），资本公积（资本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。
同时，划出企业与被划拨企业之间在控制权转移之前发生的未实现内部损益，应转入资本公积（资本溢价），资本公积（资本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。
【解读】丧失控制权后，被划拨企业不再纳入合并范围，原合并报表中被划拨企业的资产、负债、少数股东权益、其他权益项目应冲减，冲减时形成的差额，依次冲减资本公积（资本溢价）、盈余公积、未分配利润。
如果存在未实现内部交易损益，也应依次冲减资本公积（资本溢价）、盈余公积、未分配利润。PART 02 关于即将关闭出清的“僵尸企业”的会计处理
一、即将关闭出清的“僵尸企业”自身的会计处理
根据《国务院关于钢铁行业化解过剩产能实现脱困发展的意见》（国发﹝2016﹞6号）和《国务院关于煤炭行业化解过剩产能实现脱困发展的意见》（国发﹝2016﹞7号）等文件规定，地方可以综合运用兼并重组、债务重组和破产清算等方式，加快处置“僵尸企业”，实现市场出清。
企业按照政府推动化解过剩产能的有关规定界定为“僵尸企业”且列入即将关闭出清的“僵尸企业”名单的（以下简称此类“僵尸企业”），应自被列为此类“僵尸企业”的当期期初开始，对资产改按清算价值计量、负债改按预计的结算金额计量，有关差额计入营业外支出（收入）。
此类“僵尸企业”不应再对固定资产和无形资产计提折旧或摊销。
【解读】“僵尸企业”不适用持续经营假设，列为“僵尸企业”的当期期初开始，资产以清算价值计量，负债以预计结算金额计量，收益计入营业外收入，损失计入营业外支出。
该类“僵尸企业”的固定资产、无形资产确定清算价值后，不再计提折旧或摊销。
此类“僵尸企业”应在附注中披露财务报表的编制基础及其原因、财务报表上有关资产和负债的状况、清理的进展情况、是否会因资产变现以及负债清偿等原因需预计大额的损失或额外负债等重要信息。
此类“僵尸企业”进入破产清算程序且被法院指定的破产管理人接管的，应改按有关破产清算的会计处理规定进行会计处理。
二、即将关闭出清的“僵尸企业”的母公司的会计处理
此类“僵尸企业”的母公司（以下简称母公司）应当区分个别财务报表和合并财务报表进行会计处理：
（一）个别财务报表
母公司在编制个别财务报表时，对该子公司长期股权投资，应当按照资产负债表日的可收回金额与账面价值孰低进行计量，前者低于后者的，其差额计入资产减值损失。
【解读】如果该子公司被列为“僵尸企业”，母公司持有的该项长期股权投资很有可能会发生减值，期末，该项长期股权投资的可收回金额低于其账面价值的，应计提减值准备。会计分录如下：
借：资产减值损失
贷：长期股权投资减值准备
（二）合并财务报表
母公司在编制合并财务报表时，应当以该子公司编制的财务报表为基础，按与该子公司相同的基础对该子公司的资产、负债进行计量，计量金额与原在合并财务报表中反映的相关资产、负债以及商誉的金额之间的差额，应计入当期损益。
母公司因其所属子公司进入破产清算程序且被法院指定的破产管理人接管等，丧失了对该子公司控制权的，不应再将其纳入合并财务报表范围。
【解读】因该子公司列为“僵尸企业”后，不再适用持续经营假设，资产以清算价值计量，负债以预计结算金额计量。
母公司在编制合并报表时，对该子公司的合并，需要以子公司调整后确认的资产、负债金额为基础，计量金额与原合并报表中反映的资产、负债、商誉金额之间的差额，计入营业外支出（收入）。
（三）合并报表的附注披露
母公司应当在合并财务报表附注中披露子公司财务报表的编制基础及其原因、母公司计量基础的有关变化对其当期财务状况、经营成果、现金流量等方面的影响、子公司清理的进展情况、是否会因资产变现以及负债清偿等原因需预计大额的损失或额外负债等重要信息。
三、即将关闭出清的“僵尸企业”的母公司以外的其他权益性投资方的会计处理
这里的其他权益性投资方，是指对此类“僵尸企业”具有共同控制或能够施加重大影响的投资企业。
这些投资企业对该“僵尸企业”的长期股权投资，应当按照可收回金额与账面价值孰低进行计量，前者低于后者的，其差额计入资产减值损失。
【解读】如果该被投资企业被列为“僵尸企业”，投资企业持有的该项长期股权投资很有可能会发生减值，期末，该项长期股权投资的可收回金额低于其账面价值的，应计提减值准备。会计分录如下：
借：资产减值损失
贷：长期股权投资减值准备
PART 03 关于中央企业对工业企业结构调整专项奖补资金的会计处理
根据《财政部关于印发〈工业企业结构调整专项奖补资金管理办法〉的通知》（财建﹝2016﹞253号，以下简称253号文），中央财政将安排工业企业结构调整专项奖补资金（以下简称专项奖补资金），用于支持地方政府和中央企业推动钢铁、煤炭等行业化解过剩产能。
中央企业在收到预拨的专项奖补资金时，应当暂通过“专项应付款”科目核算，借记“银行存款”等科目，贷记“专项应付款”科目。
中央企业按要求开展化解产能相关工作后，按照253号文规定的计算标准等，能够合理可靠地确定因完成任务所取得的专项奖补资金金额的，借记“专项应付款”科目，贷记有关损益科目；
预拨的专项奖补资金小于企业估计应享有的金额的，不足部分的差额借记“其他应收款”；
因未能完成有关任务而按规定向财政部缴回资金的，按缴回资金金额，借记“专项应付款”科目，贷记“银行存款”等科目。
不能合理可靠地确定因完成任务所取得的专项奖补资金金额的，应当经财政部核查清算后，按照清算的有关金额，借记“专项应付款”科目，贷记有关损益科目；
【案例3】甲企业是中央企业，2016年8月31日收到财政部、国资委工业企业结构调整专项奖补资金9500万元。
【解读】收到时的会计分录：
借：银行存款
9500
贷：专项应付款
9500
【案例4】承【案例3】的资料，甲企业按要求开展化解产能相关工作后，按照规定的计算标准，能够合理可靠地确定因完成任务所取得的专项奖补资金金额为9500万元。
【解读】会计分录如下：
借：专项应付款
9500
贷：管理费用、销售费用等损益类科目
9500
【案例5】承【案例3】的资料，甲企业按要求开展化解产能相关工作后，因不能合理可靠地确定因完成任务所取得的专项奖补资金金额，经财政部核查清算后，确定的金额为9300万元。
【解读】会计分录如下：
借：专项应付款
9300
贷：管理费用、销售费用等损益类科目
9300
【案例6】承【案例3】的资料，甲企业估计应享有的金额为9700万元。
【解读】会计分录如下：
借：专项应付款
9500
其他应收款
200
贷：管理费用、销售费用等损益类科目
9700
【案例7】承【案例3】的资料，因甲企业未能完成任务向财政部缴回资金5000万元。
【解读】缴回时的会计分录：
借：专项应付款
5000
贷：银行存款
5000
【本章小结】
本章对“三去一降一补”典型业务的会计处理进行了阐述，对于国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司业务，从划入企业、划出企业展开，对双方个别财务报表和合并财务报表的处理进行详细解释；
对于即将关闭出清的“僵尸企业”，不适用持续经营假设，对资产采用清算价值计量，负债以预计结算金额计量，其母公司持有对该“僵尸企业”的投资，很有可能会发生减值，在可收回金额低于其账面价值的，应计提减值准备；
对于中央企业对工业企业结构调整专项奖补资金业务，从能够合理可靠、不能合理可靠角度确定相关金额，对预拨金额小于估计应享有金额的，差额作其他应收款，对未能完成有关任务向财政部缴回资金的，减少专项应付款金额。
《规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定》作者：会计处 发布时间：2018-01-10浏览次数：336 一、关于国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司的会计处理 在“三去一降一补......
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